Direktor nije u radnom odnosu, osnivač je, a ipak ide na službeni put. Da li mu se mogu isplatiti dnevnice i ostali troškovi službenog puta? I da li ti troškovi mogu biti veći od neoporezivog iznosa?
Nije retka situacija da osnivač privrednog društva radi u privrednom društvu koje je osnovao, a da pri tome nije zasnovao radni odnos sa tim privrednim društvom. Zakon o privrednim društvima ne propisuje ovu obavezu, pa mnogi osnivači rade na mestu direktora, a ne zasnivaju radni odnos. Samim tim nemaju mogućnosti koje imaju zaposleni, prema Zakonu o radu, kao što su razni neoporezivi iznosi prema Zakonu o porezu na dohodak građana. Između ostalog to su dnevnice za službeni put. Postavlja se pitanje šta ako se isplati iznos veći od neoporezivog iznosa i kakav tretman to ima? O ovom pitanju izjasnilo se Ministarstvo finansija.
Mišljenje Ministarstva finansija prenosimo u celosti:
- Sa stanovišta poreza na dohodak građana i doprinosa za obavezno socijalno osiguranje
Prema odredbama člana 18. stav 1. tač. 2) do 5) Zakona o porezu na dohodak građana ("Sl. glasnik RS", br. 24/2001, 80/2002, 80/2002 - dr. zakon, 135/2004, 62/2006, 65/2006 - ispr., 31/2009, 44/2009, 18/2010, 50/2011, 91/2011 - odluka US, 7/2012 - usklađeni din. izn., 93/2012, 114/2012 - odluka US, 8/2013 - usklađeni din. izn., 47/2013, 48/2013 - ispr., 108/2013, 6/2014 - usklađeni din. izn., 57/2014, 68/2014 - dr. zakon, 5/2015 - usklađeni din. izn., 112/2015, 5/2016 - usklađeni din. izn., 7/2017 - usklađeni din. izn., 113/2017, 7/2018 - usklađeni din. izn., 95/2018, 4/2019 - usklađeni din. izn., 86/2019, 5/2020 - usklađeni din. izn., 153/2020, 156/2020 - usklađeni din. izn., 6/2021 - usklađeni din. izn., 44/2021, 118/2021, 132/2021 - usklađeni din. izn., 10/2022 - usklađeni din. izn., 138/2022, 144/2022 - usklađeni din. izn., 6/2023 - usklađeni din. izn., 92/2023, 116/2023 - usklađeni din. izn., 6/2024 - usklađeni din. izn., 94/2024, 101/2024 - usklađeni din. izn., 8/2025 - usklađeni din. izn., 19/2025, 109/2025, 115/2025 - usklađeni din. izn., 6/2026 - usklađeni din. izn. i 80/2026 - dalje: ZPDG), ne plaća se porez na zarade na primanja zaposlenog od poslodavca po osnovu:
- dnevnice za službeno putovanje u zemlji - do 3.471 dinara po osnovu cele dnevnice, odnosno do pripadajućeg iznosa za polovinu dnevnice, utvrđene na način i u skladu sa propisima nadležnog državnog organa (tačka 2);
- dnevnice za službeno putovanje u inostranstvo - do iznosa propisanog od strane nadležnog državnog organa, a najviše do 90 evra dnevno, utvrđene na način i u skladu sa uslovima propisanim od strane nadležnog državnog organa (tačka 3);
- naknade troškova smeštaja na službenom putovanju, prema priloženom računu (tačka 4);
- naknade prevoza na službenom putovanju, prema priloženim računima prevoznika u javnom saobraćaju, a kada je, saglasno zakonu, drugim propisima, odnosno aktima odobreno korišćenje sopstvenog automobila za službeno putovanje ili u druge službene svrhe - do iznosa 30% cene po osnovnoj jedinici mere pogonskog goriva pomnoženog s brojem jedinica mere pogonskog goriva koje je potrošeno, a najviše do 10.121 dinara mesečno (tačka 5).
Odredbom člana 85. stav 1. tačka 5) ZPDG propisano je da se ostalim prihodima, u smislu ovog zakona, smatraju i drugi prihodi koji po svojoj prirodi čine dohodak fizičkog lica, a naročito primanja članova organa uprave pravnog lica.
Odredbom člana 85. stav 1. tačka 13) ZPDG propisano je da se ostalim prihodima, u smislu ovog zakona, smatraju i drugi prihodi koji po svojoj prirodi čine dohodak fizičkog lica, a naročito naknade troškova i drugih rashoda licima koja nisu zaposlena kod isplatioca, osim prihoda iz tačke 11) ovog stava.
Obveznik poreza na druge prihode je fizičko lice koje ostvari prihode iz člana 85. stav 1. ZPDG (član 85. stav 2. ZPDG).
Izuzetno od stava 1. tačka 13) ovog člana, porez na druge prihode ne plaća se na dokumentovane naknade troškova po osnovu službenih putovanja u svrhu obavljanja poslova za domaćeg isplatioca, odnosno za lice koje upućuje na put, najviše do iznosa tih troškova koji su izuzeti od plaćanja poreza na zarade za zaposlene po članu 18. stav 1. tač. 2) do 5) ovog zakona, ako se isplata vrši fizičkim licima, odnosno za fizička lica koja nisu zaposlena kod isplatioca, i to licima koja su članovi organa uprave pravnih lica u vezi sa delatnošću tih lica koja ih upućuju na put (član 85. stav 6. tačka 6) ZPDG).
Odredbom člana 28. Zakona o doprinosima za obavezno socijalno osiguranje ("Sl. glasnik RS", br. 84/2004, 61/2005, 62/2006, 5/2009, 52/2011, 101/2011, 7/2012 - usklađeni din. izn., 8/2013 - usklađeni din. izn., 47/2013, 108/2013, 6/2014 - usklađeni din. izn., 57/2014, 68/2014 - dr. zakon, 5/2015 - usklađeni din. izn., 112/2015, 5/2016 - usklađeni din. izn., 7/2017 - usklađeni din. izn., 113/2017, 7/2018 - usklađeni din. izn., 95/2018, 4/2019 - usklađeni din. izn., 86/2019, 5/2020 - usklađeni din. izn., 153/2020, 6/2021 - usklađeni din. izn., 44/2021, 118/2021, 10/2022 - usklađeni din. izn., 138/2022, 6/2023 - usklađeni din. izn., 92/2023, 6/2024 - usklađeni din. izn., 94/2024, 8/2025 - usklađeni din. izn., 109/2025, 6/2026 - usklađeni din. izn. i 80/2026 - dalje: ZDOSO) propisano je da osnovica doprinosa za lica koja ostvaruju ugovorenu naknadu je oporezivi prihod od ugovorene naknade u skladu sa zakonom koji uređuje porez na dohodak građana.
Imajući u vidu navedeno, porez na druge prihode ne plaća se na dokumentovane naknade troškova po osnovu službenih putovanja u svrhu obavljanja poslova za domaćeg isplatioca, odnosno za lice koje upućuje na put, najviše do iznosa tih troškova koji su izuzeti od plaćanja poreza na zarade za zaposlene po članu 18. stav 1. tač. 2) do 5) ovog zakona, ako se isplata vrši fizičkim licima koja su članovi organa uprave pravnih lica u vezi sa delatnošću tih lica koja ih upućuju na put.
S tim u vezi, na primanje koje fizičko lice - direktor privrednog društva koji nije u radnom odnosu u tom privrednom društvu, ostvaruje od tog privrednog društva (domaći isplatilac) do visine neoporezivog iznosa iz člana 18. stav 1. tač. 2) do 5) ZPDG po osnovu dokumentovane naknade troškova službenog putovanja u svrhu obavljanja poslova za to privredno društvo (isplatilac) koje ga i upućuje na put, a koje službeno putovanje se realizuje u vezi sa delatnošću tog privrednog društva, ne plaća se porez na dohodak građana na druge prihode saglasno članu 85. stav 6. tačka 6) ZPDG.
Na primanja direktora privrednog društva koji nije u radnom odnosu u tom privrednom društvu po osnovu dokumentovane naknade troškova službenog putovanja pod navedenim okolnostima, na koja se ne plaća porez na dohodak građana na druge prihode saglasno članu 85. stav 6. tačka 6) ZPDG, ne plaćaju se doprinosi za obavezno socijalno osiguranje.
Međutim, na primanja direktora privrednog društva (član organa uprave pravnog lica) najviše do iznosa tih troškova koji su izuzeti od plaćanja poreza na zarade za zaposlene po članu 18. stav 1. tač. 2) do 5) ZPDG a koja (primanja) ne predstavljaju dokumentovane naknade troškova po osnovu službenih putovanja u svrhu obavljanja poslova direktora za domaćeg isplatioca (privredno društvo) i koje putovanje se ne realizuje u vezi sa delatnošću privrednog društva koje direktora upućuje na to putovanje, obračunavaju se i plaćaju porez na dohodak građana na druge prihode i pripadajući doprinosi za obavezno socijalno osiguranje.
Inače, na deo troškova koji se isplaćuje iznad propisanog neoporezivog iznosa obračunavaju se i plaćaju porez na dohodak građana na drugi prihod iz člana 85. ZPDG i pripadajući doprinosi za obavezno socijalno osiguranje.
- Sa stanovišta poreza na dobit pravnih lica
Odredbom člana 6. st. 1. i 2. Zakona o porezu na dobit pravnih lica ("Sl. glasnik RS", br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 - dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 - dr. zakon, 142/2014, 91/2015 - autentično tumačenje, 112/2015, 113/2017, 95/2018, 86/2019, 153/2020, 118/2021, 94/2024 i 80/2026 - dalje: ZPDPL) propisano je da je osnovica poreza na dobit pravnih lica oporeziva dobit, koja se utvrđuje u poreskom bilansu usklađivanjem dobiti obveznika iskazane u bilansu uspeha, koji je sačinjen u skladu sa međunarodnim računovodstvenim standardima (dalje: MRS), odnosno međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja (dalje: MSFI), odnosno međunarodnim standardom finansijskog izveštavanja za mala i srednja pravna lica (dalje: MSFI za MSP) i propisima kojima se uređuje računovodstvo, na način utvrđen ovim zakonom.
Za utvrđivanje oporezive dobiti priznaju se rashodi u iznosima utvrđenim bilansom uspeha, u skladu sa MRS, odnosno MSFI i MSFI za MSP, kao i propisima kojima se uređuje računovodstvo, osim rashoda za koje je ovim zakonom propisan drugi način utvrđivanja (član 7. stav 1. ZPDPL).
U skladu sa članom 7. stav 2. ZPDPL, za utvrđivanje oporezive dobiti obveznika koji, prema propisima kojima se uređuje računovodstvo, ne primenjuje MRS, odnosno MSFI i MSFI za MSP, priznaju se rashodi utvrđeni u skladu sa načinom priznavanja, merenja i procenjivanja rashoda koji propisuje ministar finansija, osim rashoda za koje je ovim zakonom propisan drugi način utvrđivanja.
Na teret rashoda ne priznaju se troškovi koji se ne mogu dokumentovati (član 7. tačka 1) ZPDPL).
U skladu sa članom 7a tačka 8) ZPDPL, na teret rashoda ne priznaju se troškovi koji nisu nastali u svrhu obavljanja poslovne delatnosti, ako ovim zakonom nije drukčije uređeno.
Saglasno članu 9. st. 1. i 3. Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji ("Sl. glasnik RS", br. 80/2002, 84/2002 - ispr., 23/2003 - ispr., 70/2003, 55/2004, 61/2005, 85/2005 - dr. zakon, 62/2006 - dr. zakon, 63/2006 - ispr. dr. zakona, 61/2007, 20/2009, 72/2009 - dr. zakon, 53/2010, 101/2011, 2/2012 - ispr., 93/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014, 105/2014, 91/2015 - autentično tumačenje, 112/2015, 15/2016, 108/2016, 30/2018, 95/2018, 86/2019, 144/2020, 96/2021, 138/2022, 94/2024, 109/2025 i 80/2026), koji se odnosi na načelo fakticiteta, poreske činjenice utvrđuju se prema njihovoj ekonomskoj suštini, a kada su na propisima suprotan način ostvareni prihodi, odnosno stečena imovina, Poreska uprava će utvrditi poresku obavezu u skladu sa zakonom kojim se uređuje odgovarajuća vrsta poreza.
Saglasno navedenom, kada obveznik u svojim poslovnim knjigama, a saglasno propisima o računovodstvu, evidentira rashod po osnovu, kako navodite, troškova službenog putovanja direktora (koji nije u radnom odnosu kod obveznika), tako evidentiran rashod priznaje se u poreskom bilansu, u skladu sa članom 7. ZPDPL, pod uslovom da je adekvatno dokumentovan, kao i da je nastao u svrhu obavljanja poslovne delatnosti.
Napominjemo da Poreska uprava u postupku poreske kontrole, uzimajući u obzir načelo fakticiteta, a na osnovu svih raspoloživih dokaza utvrđuje sve relevantne činjenice koje su od značaja za priznavanje rashoda u poreskom bilansu obveznika u skladu sa ZPDPL, između ostalog, i činjenicu da li se u konkretnom slučaju radi o službenom putovanju u smislu da je konkretno lice na putovanje upućeno u cilju obavljanja radnih zadataka koji su u vezi sa obavljanjem delatnosti obveznika."
(Mišljenje Ministarstva finansija, br. 011-00-224/2023-04 od 28.7.2026. godine)
